Een e-leverancier moet Nederlandse BTW betalen, tenzij hij kan bewijzen dat hij hiervoor niet in aanmerking komt. Dat is bijvoorbeeld het geval wanneer hij goederen levert aan buitenlandse afnemers. De Nederlandse overheid denkt voorlopig niet aan vrijstelling van Nederlandse BTW. Vrijstelling zou weliswaar pragmatisch en progressief zijn, aldus twee adviseurs van Price Waterhouse Coopers, maar druist dwars in tegen Europese BTW-regelgeving.
De afgelopen maanden is nogal wat beroering ontstaan in de jonge wereld van Internetproviders en e-leveranciers, de ondernemers die hun goederen en diensten verkopen via Internet. De beroering betreft belastingheffing over de middels Internet-transacties behaalde omzet. Een door staatssecretaris Vermeend ingestelde adviesgroep bepleitte dit jaar onder meer de toepassing van het nultarief op alle Internet-gerelateerde transacties. De Belastingdienst heeft van zich laten horen door het opleggen van naheffingsaanslagen ter grootte van enkele miljoenen. Op 14 augustus zette Vermeend zijn gedachten over deze belastingheffing op papier in de vorm van een Mededeling aan de Belastingdienst. Hieruit blijkt dat hij de suggesties van de adviesgroep volledig naast zich heeft neergelegd. Reden genoeg om deze Mededeling nader te beschouwen.
Uit de reacties op de naheffingen van de fiscus en op de plannen van Vermeend blijkt dat het niet voor iedereen duidelijk is hoe de BTW-heffing in elkaar zit. Velen menen dat Nederland eigenzinnig BTW heft over e-transacties, en dat het kabinet om concurrentieverstoring te vermijden alle e-transacties zou moeten vrijstellen van BTW. Spijtig genoeg kan het Nederlandse kabinet echter niet eigenmachtig de BTW-wetgeving veranderen. De BTW is namelijk een Europese belasting, gebaseerd op het Europese Verdrag en op verschillende richtlijnen. Afwijking daarvan is slechts mogelijk voor zover die richtlijnen dat toelaten. Zo is het bijvoorbeeld niet mogelijk om op bepaalde prestaties het verlaagde tarief toe te passen, als de richtlijn het normale tarief voorschrift. Het is eveneens onmogelijk om bepaalde prestaties vrij te stellen van BTW als de richtlijnen belastingheffing verplicht stellen.
BTW-beginselen
De beginselen van de BTW-heffing zijn eenvoudig: uitgangspunt is dat alle prestaties (zowel leveringen als diensten) belast zijn met BTW. Ondernemers kunnen de aan hen in rekening gebrachte BTW (de voorbelasting) terugkrijgen, voor zover zij zelf belaste prestaties verrichten. Sommige prestaties (zoals bancaire prestaties, verzekeringen, onderwijs of medische zorg) zijn vrijgesteld van BTW. Ondernemers die dergelijke vrijgestelde prestaties verrichten dragen dus geen BTW af, maar krijgen de aan hen in rekening gebrachte BTW ook niet terug.
Daarnaast is er een sterke variatie in de belastingtarieven. Voor sommige prestaties, zoals de levering van goederen aan een afnemer buiten de EU, geldt het nultarief. Dat houdt in dat de exporterende ondernemer geen BTW is verschuldigd, maar niettemin toch recht op aftrek van voorbelasting heeft. Bij een aantal prestaties wordt de BTW geheven van de afnemer, niet van de leverancier. Hiervan is sprake als de leverancier en de afnemer zich in verschillende lidstaten bevinden.
De Europese BTW geldt op grond van het Europese verdrag niet buiten de grenzen van Europa. Dat houdt in dat ondernemers die buiten de EU zijn gevestigd en in de EU geen activiteiten verrichten in beginsel niet BTW-plichtig kunnen zijn. Echter, bedacht moet worden dat de Europese Commissie onlangs de buiten de EU gevestigde ondernemers die telecommunicatiediensten verstrekken aan Europese particulieren heeft verplicht om de BTW van de lidstaat waar de particulier woont af te dragen. Een dergelijke heffing heeft de Europese Commissie nog niet voorgesteld voor e-leveranciers uit niet-EU landen.
Wat blijft er van die beginselen van BTW-heffing over bij transacties die worden afgesloten via Internet? We moeten de invloed van Internet niet overdrijven. Voor het merendeel van de gevallen zijn de bestaande BTW regels zonder meer op dergelijke transacties toe te passen.
Bestellen via Internet
Laten we bijvoorbeeld eens bezien wat de gevolgen voor de BTW zijn van de levering van fotoapparatuur vanuit de Verenigde Staten aan een Nederlandse particulier. Op Internet heeft de particulier de catalogus van de leverancier doorgesnuffeld en vervolgens middels een e-mail bericht een fototoestel besteld. De leverancier crediteert de creditcard van de Nederlander en verzendt een pakketje per post naar Nederland. Bij aankomst in Nederland opent de douane het pakketje, constateert dat er een camera in zit en plakt een factuur op de doos waarop staat dat nog een bedrag aan BTW bij invoer en douanerechten verschuldigd zijn. De postbode mag het pakje alleen afleveren als de Nederlander aan hem de extra heffing bij invoer betaalt. Het maakt niet uit of goederen per post, telefoon, fax of e-mail worden besteld; het feit dat de bestelde goederen de grens moeten passeren leidt ertoe dat de bestelling voor de belastingheffing op dezelfde manier wordt behandeld.
Er geldt een algemene vrijstelling van invoerheffingen (BTW, douanerechten) voor ‘zendingen van een geringe waarde’. Als de waarde van de bestelling lager is dan f 65,-, dan worden geen BTW en invoerrecht bij invoer geheven. Vooral leveranciers (buiten de EU) van boeken en CD’s maken gebruik van deze vrijstelling. Er wordt dan dus geen belasting betaald, wat in elk geval een besparing oplevert van tenminste 6 tot 25 procent. Deze vrijstelling leidt hierdoor tot concurrentieverstoring ten opzichte van Nederlandse leveranciers van CD’s en boeken, die wel BTW moeten afdragen.
Hoe zit dat dan binnen de Europese Unie, zult u zich afvragen, want daar bestaan toch geen grenzen meer. Dat is een moeilijk verhaal. Het uitgangspunt is immers dat een particulier altijd de BTW betaalt van zijn eigen land. Een leverancier die fototoestellen op grote schaal rechtstreeks uit Duitsland aan Nederlandse particulieren levert, zal dan ook Nederlandse BTW moeten afdragen aan de Nederlandse fiscus. Die leverancier moet zich dus registreren bij de Nederlandse Belastingdienst, aangiftebiljetten inleveren, enzovoorts. In de omgekeerde situatie, waarbij bijvoorbeeld een Nederlandse leverancier goederen levert aan een Belgische particulier, zal de Nederlander, indien de omzet aan Belgische particulieren een bepaalde drempel overschrijdt, Belgische BTW moeten afdragen. In tegenstelling tot de Nederlandse wetgeving vereist de Belgische wetgeving dat een zogenaamde fiscaal vertegenwoordiger wordt aangewezen, die aansprakelijk is voor de juiste afdracht van BTW. Zulke regels brengen een hoop kosten met zich mee!
Diensten via Internet
Voor diensten die worden verricht via Internet geldt een andere regeling. Bij diensten (bijvoorbeeld het leveren van software) wordt geen tastbaar goed geleverd en moet de Douane werkloos toezien. De Belastingdienst heeft ook in dit geval regels gesteld over de BTW-heffing. Die regels zijn ingewikkeld en niet altijd even rationeel. Ze komen neer op het volgende.
Nederlandse ondernemers zijn altijd Nederlandse BTW verschuldigd over de vergoeding die zij ontvangen voor het downloaden van software via Internet, als de afnemers particulieren zijn en in de Europese Unie wonen. Als de afnemers ondernemer zijn en in Nederland wonen, is ook Nederlandse BTW verschuldigd. Als de afnemers ondernemer zijn buiten Nederland, maar wel in de EU, dan is de afnemer BTW verschuldigd in zijn eigen land. Alleen als de afnemers buiten de Europese Unie wonen of zijn gevestigd is geen BTW verschuldigd.
Bij vermakelijkheidsdiensten, zoals het bekijken van erotische afbeeldingen of het meedoen aan spelletjes met meerdere personen, geldt dat BTW is verschuldigd van het land waar de afnemer woont. Hetzelfde geldt voor het verstrekken van cursussen via Internet.
Samengevat is geen Nederlandse BTW verschuldigd over: het leveren van goederen aan buitenlandse afnemers; het leveren van software via Internet aan buitenlandse ondernemers en aan particulieren buiten de EU; het bieden van amusement aan buitenlandse particulieren of ondernemers, en cursussen (met interactie tussen docent en cursist) aan buitenlandse particulieren of ondernemers.
Hele omzet in Nederland
De Wet op de omzetbelasting bevat al tientallen jaren een onopvallend artikel dat in het tijdperk van de e-handel wel eens de belangrijkste fiscale bepaling kan worden! Een bom die er al jaren rustig heeft gelegen, maar waar we nu veel last van zullen krijgen. Het betreft een bepaling over de reikwijdte van de Nederlandse BTW-heffing. Kort gezegd luidt de bepaling dat elke in Nederland gevestigde ondernemer geacht wordt zijn gehele omzet in Nederland te behalen, tenzij hij het tegendeel aantoont. Een e-leverancier mag dus alleen Nederlandse BTW achterwege laten als hij tegenover de inspecteur kan bewijzen dat zich één van bovenstaande vier situaties voordoet. Kan hij het bewijs niet aandragen, dan is dat jammer, maar dan is onherroepelijk Nederlandse BTW verschuldigd!
Dit bewijsaspect is het belangrijkste nieuws na het rapport van de adviesgroep van Vermeend waarin nog een BTW-vrijstelling werd bepleit. Duidelijk is dat de Nederlandse overheid voorlopig niet aan een vrijstelling denkt. Sterker, de Belastingdienst gooit een oud wapen in de strijd. Het door de e-leverancier te vergaren bewijs om Nederlandse BTW achterwege te mogen laten, valt in drie categorieën uiteen:
- bewijs dat sprake is van een bepaald type dienst;
- en/of bewijs dat de afnemer een particulier is of een ondernemer; – en/of bewijs dat de afnemer buiten Nederland of buiten de EU is gevestigd.
Bewijscategorieën
Hoe moet de dienst worden gekwalificeerd?
De eerste bewijscategorie (de kwalificatie van de dienst) is fiscaal-technisch van aard. De vraag of een bepaalde dienst moet worden gekwalificeerd als amusement òf als het leveren (laten downloaden) van software is bijvoorbeeld belangrijk als de afnemer een EU-particulier is: amusement is dan belast met BTW (af te dragen door de leverancier!) van het land van de afnemer, het downloaden van software is met Nederlandse BTW belast. Deze bewijsproblematiek kan te voren worden opgelost. Het gaat immers om een fiscaal-technisch probleem, dat in de meeste gevallen met een diepgaand – fiscaal gefundeerd – gesprek met de inspecteur kan worden opgelost.
Wat is de status van de afnemer?
De tweede bewijscategorie (particuliere of bedrijfsmatige afnemer) is gecompliceerder. De vraag of een afnemer al dan niet een particulier is, speelt bijvoorbeeld bij het downloaden van software aan een EU-afnemer: als dat een particulier is, dan is Nederlandse BTW verschuldigd, als het een ondernemer is, dan is BTW verschuldigd (door de afnemer!) van het land van de afnemer. Dit bewijsprobleem valt in tweeën uiteen: is de inbeller/surfer een particulier of een ondernemer? Maar ook: in welke hoedanigheid neemt hij de informatie tot zich?
Om met het eerste te beginnen: we komen al een heel eind als we om een BTW-nummer vragen van de inbeller. Dit nummer, gekoppeld aan de NAW-gegevens, kan worden geverifieerd bij de Belastingdienst en levert ‘harde’ informatie op over het ondernemerschap. De vraag in welke hoedanigheid een inbeller de informatie tot zich neemt, is al eens in de rechtspraak aan de orde geweest. Het vanaf de zaak bellen met 06-sexlijnen, wordt gedaan in de hoedanigheid van ‘mens van vlees en bloed’, dus als particulier. Een BTW-nummer van de zaak doorgeven heeft dan geen zin, de daadwerkelijke afnemer is een particulier.
Waar woont de afnemer?
De derde bewijscategorie (bewijs van vestigingsplaats van de afnemer) is puur feitelijk van aard en kent ook twee verschijningsvormen. Ingeval van goederenverzending: wat is de bestemming? En in geval van diensten: waar woont de afnemer? Een ondernemer die goederen exporteert, mag alleen het nultarief toepassen als hij kan bewijzen dat de goederen daadwerkelijk het Nederlandse grondgebied dan wel het grondgebied van de EU hebben verlaten. Normaal gesproken is dat bewijs eenvoudig te leveren door de vrachtbrieven of ontvangstbewijzen van de geleverde goederen in de administratie te bewaren.
Boeken en bescheiden
Bij diensten, zoals amusementsdiensten aan buitenlandse particulieren, ligt het bewijs een stuk moeilijker. Vrachtbrieven zijn dan niet aan de orde. Het bewijs dat de afnemer buiten Nederland woont moet op een andere manier worden geleverd. Voor het leveren van dergelijke diensten bestaan geen concrete regels. We moeten de bewijsregels afleiden uit enkele zeer vaag geformuleerde wettelijke voorschriften. Die luiden letterlijk: de ondernemer moet het bewijs ‘aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers’ kunnen leveren. Wat zijn nu ‘boeken, bescheiden of andere gegevensdragers’? Met ‘boeken’ wordt bedoeld: de boekhouding, de bedrijfsadministratie. Met ‘bescheiden’ bedoelt men andere documenten die eigenlijk niet tot de bedrijfsadministratie behoren, maar wel voor aanvullend bewijs kunnen zorgen. Voorbeelden hiervan zijn ontvangstbewijzen, vrachtbrieven; ook een offerte of correspondentie met de klant kan bijdragen aan het bewijs. ‘Andere gegevensdragers’ zijn de moderne gegevensdragers zoals tapes, diskettes, andere digitale opslagvormen, microfilm, enzovoort. Aan de hand van deze gegevens moet de ondernemer dus kunnen aantonen dat de geleverde goederen Nederland hebben verlaten, of dat een dienst is verleend aan iemand die niet in Nederland woont.
Een voorbeeld. Een Nederlandse handelaar verkoopt een computer aan een Pool. De betaling van de koopprijs loopt via een Poolse bank. Dat de koper in Polen woont en dat de betaling via een Poolse bank loopt, levert echter geen bewijs op dat de computer het Nederlandse grondgebied heeft verlaten. De computer kan bij wijze van spreken net zo goed bij een broer van de koper, in Amsterdam staan. De inspecteur legt een naheffing van 17,5 procent BTW op. Niets aan te doen. Als de ondernemer kan aantonen dat (een deel van) zijn omzet niet in Nederland belast behoort te zijn, bijvoorbeeld omdat de goederen Nederland verlaten, of – bij sommige diensten – dat de afnemer een buitenlander is, pas dàn mag hij de berekening van de Nederlandse BTW achterwege laten. Als hij dat bewijs niet kan leveren, dan wordt BTW nageheven. Zonder pardon.
Visie Belastingdienst
Het Ministerie van Financiën geeft een aantal voorbeelden van bruikbaar bewijsmateriaal om BTW-berekening achterwege te mogen laten: de eigen opgave van het woonadres van de afnemer; het e-mailadres van de afnemer; de bank of de creditcardmaatschappij van de afnemer via welke is betaald; de vastlegging van de Internetprovider van de afnemer.
Deze opsomming betekent niet dat met deze gegevens onomstotelijk bewijs voor de vestigingsplaats van de afnemer wordt geleverd. Hoewel wij menen dat deze vier punten tezamen hiervoor voldoende bewijs vormen, adviseren wij om duidelijke afspraken te maken met de inspecteur. Hierbij is het belangrijk dat de genoemde bewijsmiddelen reeds op het moment van het verrichten van de diensten beschikbaar zijn.
Opmerkelijk is overigens dat het Ministerie van Financiën slechts aandacht besteedt aan bewijscategorie 3 (vestigingplaats van afnemer) en daarmee ten onrechte de indruk wekt dat het alleen om dàt bewijsaspect gaat.
BTW-vrijstelling
Duidelijk is dat de Nederlandse overheid voorlopig niet denkt aan een BTW-vrijstelling voor e-handel. Naar onze mening is zo’n vrijstelling héél pragmatisch en progressief, maar het druist lijnrecht in tegen Europese BTW-regelgeving. En de realiteit is dat die regelgeving niet zomaar verandert. De ontwikkeling van de e-handel gaat vele malen sneller. Totdat de regels op Europees niveau worden gewijzigd, zal de praktijk zich moeten aanpassen aan de regels. Daar is ruimte voor, maar het eist een zorgvuldige BTW-begeleiding bij het inrichten van een homepage en bij gegevensregistratie, en een goed gesprek met de inspecteur om toekomstige risico’s uit te sluiten.
Bij het aantreden van het kabinet Paars-I heeft staatssecretaris Vermeend aangegeven dat hij zich zou inspannen voor een belastingheffing op transacties die via Internet worden afgesloten. Hoewel binnen de Europese Unie het probleem van deze belastingheffing wel wordt erkend op het gebied van de wetgeving, heeft een beknopt onderzoek van PricewaterhouseCoopers in een aantal lidstaten uitgewezen dat de belastingdiensten in die lidstaten zich niet specifiek richten op het opleggen van naheffingsaanslagen aan e-leveranciers. Naar onze mening heeft de Nederlandse fiscus echter alle recht om dergelijke aanslagen op te leggen indien de Nederlandse ondernemers niet voldoen aan de in de (Europese) BTW-wetgeving gestelde eisen. Door de gebondenheid aan de Europese regels moet de oplossing voor de Internet-belastingheffing in eerste instantie op Europees niveau worden gezocht.
Het belastingadvieskantoor KPMG Meijburg heeft op 24 augustus jongstleden een rapport gepubliceerd waarin een lans wordt gebroken voor de toepassing van het nultarief op de levering van alle boeken en CD’s, ongeacht of deze via Internet of op reguliere wijze worden geleverd. Niet alleen een nultarief voor e-transacties, maar dus ook voor ‘normale’ verkopen in de winkel. Hoewel de eerder genoemde adviesgroep van Vermeend ook een nultarief voor Internet-transacties voorstelde, lijkt ons deze oplossing niet erg realistisch. Het ligt politiek en fiscaal theoretisch meer voor de hand om de BTW-heffing in de reguliere handel te handhaven en in samenspraak met de Europese Commissie te komen tot een stappenplan voor rechtvaardige BTW-heffing op e-handel. De concurrentieverstorende heffing op e-handel kan immers alleen internationaal worden opgelost.
Dit stappenplan zou kunnen beginnen met het opheffen of verlagen van de Europese BTW-vrijstelling bij de invoer van goederen die minder dan f 65,- waard zijn. Dit kan leiden tot vergroting van de binnenlandse handel. Dit resultaat kan ook worden bereikt door een tariefverlaging op voorbespeelde geluidsdragers (CD, mini-disk, DAT). Deze BTW-tariefverlaging is een al jaren gekoesterde wens van cultuur/muziekliefhebbers en detailhandel. Zij worden al jaren zwaarder belast dan cultuur/literatuurliefhebbers die boeken tegen 6 procent BTW kunnen aankopen. De tijd lijkt nu aangebroken om dit lage tarief in te voeren voor geluidsdragers. Er is immers een argument bijgekomen van fiscaal-technische aard: het voorkomen van concurrentieverstoringen die veroorzaakt wordt door de BTW-wetgeving. Vervolgens zullen Europese afspraken over de BTW-heffing op Internet-diensten moeten worden gemaakt. Voorlopig is het echter zaak om het bewijs rond te krijgen dat geen Nederlandse BTW is verschuldigd over e-handel die niet in Nederland behoort te worden belast.
Frans Oomen en Mark Houtzager zijn BTW-adviseurs bij Price Waterhouse Coopers.
